Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «В МСФО изменились признаки существенности в финансовой отчетности». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Аудиторское заключение во многом зависит от личной уверенности аудитора в том, содержатся ли в финансовой отчетности организации существенные искажения. Для качественной работы аудитору важно понимать, какие искажения, неточности и ошибки имеют характер существенных, а какие не имеют.Значительную роль играет субъективное восприятие аудитора, его уровень профессионализма: понимание специфических моментов работы фирмы; учет уровня ответственности пользователей отчетности при принятии решений и последствий этих решений.
Кто определяет существенность данных
Мы выяснили, что уровень существенности – один из наиболее значимых показателей качества бухгалтерской отчетности. Отклонение в пределах установленного уровня не считается ошибкой и дает возможность аудиторам считать отчетность достоверной.
Как определяется этот показатель? Применяемые стандарты аудита регламентируют общие правила проверок. Аудиторы выбирают методику расчета самостоятельно. Практикой аудиторской деятельности определено, что менее 5% — отклонение незначительное, а свыше 10% — существенное. Пятипроцентное значение показателя упоминается в ПБУ 9/99 (п. 18.1), ПБУ 10/99 (п. 21.1). В этих документах говорится, соответственно, о доходах и расходах организации. Указывается на необходимость обособленно отражать доходы (расходы) фирмы, превышающие 5%.
Значение 10% установлено ст. 15.11 КоАП. В этой статье говорится, что искажение любого показателя финансовой отчетности в денежном измерении не менее чем на 10% является грубым нарушением, за которое полагается штраф. Следовательно, если отклонение данных равно или превышает 10%, отчетность можно признать недостоверной.
Подписи и согласование
В законодательстве о бухучете нет указаний на то, что главный бухгалтер должен подписывать или согласовывать учетную политику. Главбух или другой ответственный сотрудник разрабатывает учетную политику, а утверждает ее руководитель учреждения. Поэтому при рассмотрении вопроса о том, надлежащим ли лицом подписан документ, ревизор должен руководствоваться требованиями руководителя, вышестоящей организации или порядком документооборота.
С учредителем согласовываются правила отражения операций в бухучете, которые не установлены федеральными стандартами, инструкциями по бухучету или другими правовыми актами о бухучете. Например, если введена корреспонденция счетов, которой нет в инструкциях по бухучету. В остальных случаях согласовывать учетную политику с учредителем или ГРБС не нужно. Но вышестоящая организация вправе потребовать согласования в целях осуществления ведомственного контроля. Учредитель делает это, чтобы обеспечить сопоставимость учетных данных подведомственных учреждений в сводной отчетности. Бухгалтерские проводки для учреждений установлены инструкциями № 162н, № 174н, № 183н, прописывать их в учетной политике не нужно.
Формулировки для учетной политики ФСБУ 5/2019
ФСБУ 5/2019 «Запасы» стало обязательно к применению с 2021 года. Перечня запасов нет. Организация вправе составить свой и утвердить его в учетной политике.
Формулировка в учетной политике может быть такой:
Организация не применяет ФСБУ 5/2019 в отношении запасов, предназначенных для управленческих нужд. К таким запасам относятся:
офисная бумага;
канцелярские принадлежности;
картриджи для принтера;
подарки к праздникам для сотрудников и партнеров.
Основание: пункт 2 ФСБУ 5/2019.
Часть запасов можно списывать сразу, а часть – учитывать на балансе.
В учетной политике можно написать так:
Организация не применяет ФСБУ 5/2019 в отношении следующих запасов, предназначенных для управленческих нужд: канцелярские принадлежности. Все прочие запасы, предназначенные для управленческих нужд, учитываются по правилам ФСБУ 5/2019.
Основание: пункт 2 ФСБУ 5/2019
Как работать с ФСБУ 5/2019 детально разобрано в Практической энциклопедии бухгалтера.
Как исправить существенные ошибки
В зависимости от того, когда бухгалтер обнаружил существенную ошибку, порядок ее исправления будет варьироваться:
| Принцип исправления | Момент обнаружения | Порядок исправления | пункт ПБУ 22/2010 |
| В учете | В году совершения – выявлена до окончания года | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка | 5 |
| Ошибка отчетного года – выявлена после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год* | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года | 6 | |
| В учете и отчетности за год совершения ошибки | Ошибка предшествующего отчетного года — выявлена после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления отчетности собственникам | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года.
Если отчетность была представлена кому-либо до исправления ошибки, она заменяется на исправленную. |
7 |
| Ошибка предшествующего отчетного года — выявлена после представления бухгалтерской отчетности за этот год собственникам, но до даты утверждения ими | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года.
В исправленной отчетности раскрывается информация о том, что она заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления исправленной отчетности. Исправленная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная. |
8 | |
| В учете и отчетности за год выявления ошибки | Ошибка предшествующего отчетного года – выявлена после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год | Исправляется:
Ретроспективный пересчет производится в отношении показателей начиная с того отчетного периода, в котором была допущена ошибка **. Утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит исправлению и повторному представлению пользователям |
9, 10 |
* Бухгалтерская отчетность считается составленной после подписания ее руководителем экономического субъекта (п. 8 ст. 13 Федерального закона N 402-ФЗ).
** В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов (п. 11 ПБУ 22/2010).
В случае если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен (п. 12 ПБУ 22/2010).
Как раскрывать существенные данные в отчетности
Если показатели по отдельным активам, хозяйственным операциям, доходам и расходам существенны, и без знания о них заинтересованное лицо не сможет оценить финансовое положение фирмы, то такие данные нужно отражать обособленно, т. е. разбивая общую сумму на важные пункты (п. 11 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»).
Пример существенности
ООО «Стройлесбыт» имеет дебиторскую задолженность в размере 20 млн руб. И только 15 из них должна одна .
Бухгалтер «Стройлесбыта» не стал вдаваться в подробности и отразил всю дебиторку целиком, не разбивая по должникам. Однако такая информация является существенной: ведь она сильно повлияет на мнение заинтересованных лиц.
Инвестор, изучив отчетность, увидел положительную картину и посчитал, что предприятие владеет неплохими активами. Но на самом деле бюджет компании сильно зависит от ООО «Мир», который может обанкротиться и не выплатить свои 15 млн руб. В этом случае у «Стройлесбыта» возникнут сложности, а инвестор может потерять свои деньги.
Конечно, бухгалтер может умышленно не раскрыть информацию о дебиторах, чтобы привлечь капитал инвестора. Однако это уже нарушение п. 11 ПБУ 4/99, потому что существенные показатели должны приводиться обособленно. А 15 млн руб. долга от одного недобросовестного лица — очень существенный показатель.
Пример несущественности
ООО «Стройлесбыт» имеет дебиторскую задолженность в размере 20 млн руб. Такая сумма складывается из небольших долгов каждой фирмы:
- ООО «Вера» должно 1,2 млн руб.,
- ООО «Мираж» — 2 млн руб.,
- ООО «Кухни» — 1,7 млн руб. и т. д.
Здесь картина в корне меняется: ведь если один из должников не заплатит, работа «Стройлесбыта» не встанет. У него будет поступление денег от остальных дебиторов. Да и выплатить мелкие суммы фирмам проще, нежели одной 15 млн руб. Предприятие будет работать и приносить прибыль инвестору.
В этом случае разбивка на мелкие долги будет только отвлекать заинтересованных лиц от общей картины и затруднит чтение отчета. Несущественные показатели можно сгруппировать и отразить общей суммой: они все равно не повлияют на мнение о фирме.
Классификация методик определения уровня существенности
---------------¬
¦ Методы ¦
¦ определения ¦
¦существенности¦
L------T--------
------------------+-------------¬
---------+---------¬ ---------+---------¬
¦ Оценочный ¦ ¦ Расчетный ¦
L--------T---------- L--------T----------
---------+---------¬ ¦
-------+-------¬ ---------+------¬ ------------¬¦------------¬
¦ Определение ¦ ¦ Определение ¦ ¦ ¦¦¦ ¦
¦ качественного¦ ¦ абсолютного ¦ ¦ Точечный +++Диапазонный¦
¦ аспекта ¦ ¦значения уровня¦ ¦ ¦¦¦ ¦
¦существенности¦ ¦ существенности¦ ¦ ¦¦¦ ¦
L--------------- L---------------- L------------¦L------------
-------+------¬
------+-----¬ ------+-----¬
¦Индуктивный¦ ¦Дедуктивный¦
¦ подход ¦ ¦ подход ¦
L-T---------- L-----T------
-----------------------------¬ ¦ ¦------------------¬
¦ Зависимость от состояния ¦ ¦ ++ Базовая методика¦
¦системы бухгалтерского учета+-----+ ¦¦ определения ¦
L----------------------------- ¦ ¦¦ существенности ¦
¦ ¦L------------------
-----------------------------¬ ¦ ¦------------------¬
¦ Зависимость от численного ¦ ¦ ++ Расчет ¦
¦ значения показателя +------ ¦¦ существенности ¦
L----------------------------- ¦¦по 10 показателям¦
¦L------------------
¦------------------¬
++ Выбор ¦
¦¦ наименьшего ¦
¦¦ показателя ¦
¦L------------------
¦------------------¬
++ Методика ¦
¦¦ поправочных ¦
¦¦ коэффициентов ¦
¦L------------------
¦------------------¬
++ Методика ¦
¦¦ возведения в ¦
¦¦ степень ¦
¦L------------------
¦------------------¬
++ Методика для ¦
¦¦ публичных ¦
¦¦ компаний ¦
¦L------------------
¦------------------¬
L+ Отраслевая ¦
¦ методика ¦
L------------------
Существует два основных метода оценки существенности — оценочный и расчетный.
Методы определения уровня существенности
Различают два способа, которым производят определение уровня существенности в аудите – качественный и количественный. При качественной оценке аудитор определяет, носят ли существенный характер выявленные ошибки, если они не могут быть определены в суммовом выражении. К таким ошибкам могут быть отнесены, например, искажения учетной политики или отсутствие в пояснительной записке информации о допущенных отклонениях от требований законодательства.
При количественной оценке рассчитывается предельный уровень существенности в виде конкретной суммы. Если обнаруженные нарушения не превышают рассчитанный лимит, то они признаются несущественными, а отчетность – достоверной.
Т.к. на практике встречаются как качественные, так и количественные ошибки, то эти способы определения уровня существенности применяются в комплексе.
Что такое существенность ошибки
Критерий существенности ошибки вы определяете и устанавливаете сами, прописав его в учетной политикеп. 3 ПБУ 22/2010; п. 4 ПБУ 1/2008. Он должен быть обоснованным.
ВАРИАНТ 1. Можно ориентироваться на те же правила определения существенности показателя, что содержатся в ПБУ 9/99 о доходах и ПБУ 10/99 о расходах. Напомним, там сказано, что доход (расход) по определенному виду деятельности показывается в отчетности отдельно, если он составляет 5% и более от общей суммы доходов (расходов) за отчетный периодп. 18.1 ПБУ 9/99; п. 21.1 ПБУ 10/99. По аналогии можно закрепить в учетной политике, что ошибка является существенной, если она искажает показатель за отчетный период более чем на 5%.
ВАРИАНТ 2. Можно оценивать существенность ошибки исходя из удельного веса статьи баланса, при отражении которой допущена ошибка, в валюте баланса. К примеру, неправильно определен срок полезного использования ОС. Его цена не превышает сотни тысяч рублей. А стоимость всех активов компании исчисляется миллионами. Понятно, что допущенная ошибка не повлияет на принятие собственниками компании решений по этой бухотчетности. Другое дело, если компания купила недвижимость, но несвоевременно отразила ее стоимость на балансе, а других ОС у компании нет. Такую ошибку уже нужно признать существенной.
ВАРИАНТ 3. Может быть использован такой качественный показатель, как вид деятельности. Например, ваш основной вид деятельности — торговля, неосновной — аренда. Можно установить, что ошибки, допущенные в учете по аренде, всегда несущественны.
ВАРИАНТ 4. Можно прописать, что существенность ошибки будет оцениваться по каждому конкретному случаю отдельно исходя из влияния этой ошибки на финансовый результат и имущественное положение организации. То есть какой-либо единый критерий не устанавливать.
ВАРИАНТ 5. Если вы составляете отчетность исключительно для сдачи в инспекцию (собственники ею не интересуются), то можно ориентироваться на норму КоАП: если показатель какой-либо статьи (строки) бухотчетности искажен в результате ошибки на 10% и более, то это грубое нарушение правил бухучета, за которое руководителю грозит штраф от 2 тыс. до 3 тыс. руб.ст. 15.11 КоАП РФ То есть можно установить, что существенной будет ошибка, искажающая показатель строки бухотчетности не менее чем на 10%.
Как производится расчет уровня существенности
Исходные данные для расчета уровня существенности группируются следующим образом, представленным в примере.
Исходные данные, тыс. рублей
Наименование базового показателя
Предыдущий год (на начало года)
Отчетный год (на конец года)
Среднее значение базового показателя
Прибыль до налогообложения
Таблица 1. Исходные данные для расчета уровня существенности
Для проведения расчета используются показатели текущего периода или усредненные показатели за текущий и предшествующий период. В этом примере будут использоваться усредненные.
В нашем случае совокупность с близкими значениями образуют показатели выручки от продаж, суммы активов и капитала/резервов. Они являются числами близкого порядка, к тому же находятся в пределах одного знака старшего порядка.
Определение уровня существенности выглядит следующим образом:
Наименование базового показателя
Среднее значение базового показателя, тыс. руб.
Критерий, %
Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
Прибыль до налогообложения
Таблица 2. Расчет уровня существенности
Полученный уровень существенности применяют относительно всей бухгалтерской отчетности. В то же время аудитор может рассматривать существенность отдельных частей отчетности.
Что такое существенность ошибки
Критерий существенности ошибки вы определяете и устанавливаете сами, прописав его в учетной политике (Пункт 3 ПБУ 22/2010; п. 4 ПБУ 1/2008). Он должен быть обоснованным.
Вариант 1. Можно ориентироваться на те же правила определения существенности показателя, что содержатся в ПБУ 9/99 о доходах и ПБУ 10/99 о расходах. Напомним, там сказано, что доход (расход) по определенному виду деятельности показывается в отчетности отдельно, если он составляет 5% и более от общей суммы доходов (расходов) за отчетный период (Пункт 18.1 ПБУ 9/99; п. 21.1 ПБУ 10/99). По аналогии можно закрепить в учетной политике, что ошибка является существенной, если она искажает показатель за отчетный период более чем на 5%.
Вариант 2. Можно оценивать существенность ошибки исходя из удельного веса статьи баланса, при отражении которой допущена ошибка, в валюте баланса. К примеру, неправильно определен срок полезного использования ОС. Его цена не превышает сотни тысяч рублей. А стоимость всех активов компании исчисляется миллионами. Понятно, что допущенная ошибка не повлияет на принятие собственниками компании решений по этой бухотчетности. Другое дело, если компания купила недвижимость, но несвоевременно отразила ее стоимость на балансе, а других ОС у компании нет. Такую ошибку уже нужно признать существенной.
Вариант 3. Может быть использован такой качественный показатель, как вид деятельности. Например, ваш основной вид деятельности — торговля, неосновной — аренда. Можно установить, что ошибки, допущенные в учете по аренде, всегда несущественны.
Вариант 4. Можно прописать, что существенность ошибки будет оцениваться по каждому конкретному случаю отдельно исходя из влияния этой ошибки на финансовый результат и имущественное положение организации. То есть какой-либо единый критерий не устанавливать.
Вариант 5. Если вы составляете отчетность исключительно для сдачи в инспекцию (собственники ею не интересуются), то можно ориентироваться на норму КоАП: если показатель какой-либо статьи (строки) бухотчетности искажен в результате ошибки на 10% и более, то это грубое нарушение правил бухучета, за которое руководителю грозит штраф от 2 тыс. до 3 тыс. руб. (Статья 15.11 КоАП РФ). То есть можно установить, что существенной будет ошибка, искажающая показатель строки бухотчетности не менее чем на 10%.
Пример.Определение вида допущенной ошибки
Условие
Организация за декабрь 2011 г. ошибочно начислила амортизацию в размере 200 000 руб. вместо 250 000 руб.
При этом до выявления ошибки показатели, на которые влияет эта ошибка, были следующие:
— остаточная стоимость основных средств (из баланса) — 900 000 руб.;
— прибыль от продаж (из отчета о прибылях и убытках) — 1 000 000 руб.;
— прибыль до налогообложения (из отчета о прибылях и убытках) — 270 000 руб.;
— чистая прибыль (из отчета о прибылях и убытках) — 216 000 руб.;
— себестоимость продаж (из отчета о прибылях и убытках) — 700 000 руб.;
— сумма налога на прибыль (из отчета о прибылях и убытках) — 54 000 руб.
В налоговом учете допущена такая же ошибка — разниц нет.
В учетной политике организация установила, что существенной является ошибка, приводящая к искажению любой строки бухотчетности не менее чем на 10%.
Решение
Посмотрим, является ли ошибка существенной.
Шаг 1. Рассчитаем сумму ошибки: 250 000 руб. — 200 000 руб. = 50 000 руб.
Шаг 2. Рассчитаем процент искажения каждой строки бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, на которые влияет отражение амортизации.
Показатели для определения уровня существенности
При использовании метода критического компонента выбирается показатель с учетом специфики деятельности предприятия или несколько таких показателей. Для ООО «Высокий кондитер» методом критического компонента можно выбрать показатели, представленные в таблице 2. Расчет производится аналогичным образом.
Таблица 2 – Выбор показателей для определения уровня существенности методом критического компонента
| Базовый показатель | Значение базового показателя (руб.) | Допустимая ошибка (%) | Расчетное значение (руб.) |
| Внеоборотные активы | 2% | ||
| Запасы | 5% | ||
| Дебиторская задолженность | 10% | ||
| Денежные средства | 2% | ||
| Итого: | 2% | ||
| Актив баланса | 2% |
Среднее арифметическое расчетного значения составит 92649 руб.
Что такое существенность в аудите
При анализе бухгалтерской отчетности аудитор принимает решение о ее достоверности. Если отчетность неточна, и на ее основании руководитель организации или иной квалифицированный пользователь отчетности не может принимать правильные решения, значит, при ее составлении искажения достигли своего предельного значения.
Определить преодоления порога недостоверности поможет такой показатель, как уровень существенности, который будет применяться при анализе достоверности каждой отдельной статьи баланса или отчета о прибылях и убытках.
Этот термин введен в употребление теорией аудита, а его определение можно найти в стандартах ведения аудиторской деятельности, в частности, в Стандарте №4. Кроме того, российское законодательство обязывает аудиторские организации разрабатывать внутренние стандарты, в которых будет установлен порядок определения уровня существенности. Этот порядок может базироваться на нескольких способах оценки.
Существенные и несущественные ошибки в бухгалтерском учете
Ошибка в бухучете и в официальной отчетности – это неправильно учтенное или совсем неотраженное событие хозяйственно-операционной деятельности компании. Ошибки, допускаемые бухгалтерами, можно разделить на следующие основные группы:
- Неверное понимание правовых положений о бухгалтерском учете или неверное применение собственной учетной политики.
- Неточность в подсчетах, вычислениях, неверное внесение данных в регистры;
- неправильная оценка фактов работы компании.
- Недобросовестные (намеренные или случайные) действия сотрудников – подотчетного персонала, бухгалтерии, руководителя.
Если неточности или отсутствующие сведения выявлены при получении новых данных, которые на время учета были недоступны, то к ошибкам такие нарушения не относятся. Так, если сотрудник вовремя не представил в бухгалтерию уже имеющиеся у него документы – это ошибка, а если первичную документацию по договору задержали контрагенты, то невнесение в учет информации не будет ошибочным уже по объективным причинам. Такие упущения отражаются в периоде их обнаружения, и записи предыдущих периодов корректировать не требуется.
Обнаружив ошибку, бухгалтер обязан ее исправить. Процедура исправления зависит от того, когда ошибка была обнаружена – в отчетном году до его окончания или после завершения, — и насколько она существенна..
Сначала разберем, какая ошибка является существенной в бухгалтерском учете.
Как исправить ошибки?
Порядок определяется периодом обнаружения, периодом устранения и значимостью нарушения. В помощь бухгалтеру мы подготовили шпаргалку для всех возможных случаев исправления и от определяющих их факторов.
|
Вид ошибки |
Допущено в периоде |
Период корректировки |
Корректировка учетных данных |
Корректировка отчетных форм |
|
Отчетный год |
||||
|
Существенная и несущественная |
До 31.12. |
В месяце выявления |
По соответствующим счетам |
Отчетность не пересматривается. |
|
После 31.12., но до подписания отчета |
В декабре отчетного года |
|||
|
Предшествующий год |
||||
|
Существенная |
Отчетность подписана, но не представлена собственникам |
В декабре отчетного года |
По соответствующим счетам |
Отчетность заменяется, если была отправлена иным лицам, не собственникам |
|
Отчетность подписана, представлена собственникам, но не утверждена ими |
Отчетность пересматривается с указанием, что заменяет собой ранее представленные формы, и с объяснением замены. Отчетность направляется всем пользователям, кому был направлен первый вариант. |
|||
|
Отчетность утверждена собственниками |
В текущем году |
По соответствующим счетам в корреспонденции со сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». |
Ретроспективно пересчитываются сравнительные данные за предшествующие года, отраженные на счетах текущего года. Расчет начинается с периода, когда была совершена ошибка так, как будто бы ошибки не было. Отчетность не пересматривается. |
|
|
Существенная для организаций на «упрощенке» |
Отчетность подписана |
В месяце выявления отчетного года |
По соответствующим счетам в корреспонденции со сч. 91 «Прочие доходы и расходы». |
Отчетность не пересматривается. Ретроспективный пересчет не делается. |
|
Несущественная |
Отчетность подписана |
В месяце выявления отчетного года |
По соответствующим счетам в корреспонденции со сч. 91 «Прочие доходы и расходы». |
Отчетность не пересматривается. |
Важно! Если корректировки касаются счетов, участвующих в расчете налогов, обязательно надо сдать уточненные налоговые декларации за тот год, когда было допущена ошибка.
До того как отчитаться по налогам, предприниматели часто стремятся уменьшить начисленный размер, но при этом грамотно не продумывают способы снижения. Наш материал «12 легальных способов оптимизации» раскроет секреты, как можно законно сэкономить на налогах.